存货非正常损失不同会计处理对增值税的影响

　对于生产企业来说，存货是企业生产制造及销售过程中最主要的资源，在企业日常的生产经营中，不可避免要发生存货损失，在此对存货非正常损失有关会计处理问题对增值税的影响进行简单阐述。

　　增值税暂行条例及其实施细则规定，非正常损失的购进货物进项税额不得从销项税额中抵扣。所谓非正常损失是指因管理不善而造成的货物被盗、丢失、霉烂变质，以及因违反法律法规造成货物或者不动产被依法没收、销毁、拆除的情形。通过“管理不善”、“违反法律法规”等表述可以理解这些非正常损失是由纳税人自身原因导致征税对象实体的灭失，为保证税负公平，其损失不应由国家承担，因而纳税人无权要求抵扣进项税额。虽然税法规定非正常损失存货进项税额不能抵扣，然而会计上对于存货非正常损失的不同账务处理却可以对增值税产生不同的影响。

　　下面通过举例来说明存货非正常损失不同的账务处理对于增值税的影响。

　　案例

　　甲公司属增值税一般纳税人生产企业，销售产品适用13%的增值税税率。2021年甲公司购入一批生产用原材料，该批原材料不含税价格为100万元，取得的增值税专用发票注明的增值税额为13万元。该批原材料由于后期管理不善，导致霉烂变质无法使用，甲企业对其进行清理后作价出售，取得变价收入10万元，假设甲企业的会计处理如下：

　　第一种会计处理方法：

　　(1)转入清理时

　　借：待处理财产损溢——待处理流动资产损溢  1130000

　　贷：原材料  1000000

　　应交税费——应交增值税(进项税额转出)  130000

　　(2)取得变价收入时

　　借：银行存款  100000

　　贷：待处理财产损溢——待处理流动资产损溢  88496

　　应交税费——应交增值税(销项税额)  11504

　　(3)结转清理损益

　　借：营业外支出  1041504

　　贷：待处理财产损溢——待处理流动资产损溢  1041504

　　上述会计处理方法，甲企业在进行账务处理时将该批原材料全部转入清理，这就意味着该批原材料全部发生损失，因此与该批原材料有关的进项税额也应全部转出，不得抵扣。同时企业在将原材料清理出售时取得的变价收入还应按13%的税率计算缴纳增值税。

　　但企业在将原材料清理时取得收入10万元，我们可以认为该批原材料并不是全部发生损失。由此可以看出不得抵扣的进项税额应该是发生非正常损失部分的进项税额，应该将这部分对应的进项税额转出，而对于取得的清理收入部分则可以认为未发生损失，在税法上对此也未作明确的规定，只要企业在进行账务处理时不将其作为非正常损失处理，就无须将该部分的进项税额转出。

　　第二种会计处理方法：

　　(1)转入清理时

　　企业实际发生的存货非正常损失金额=1000000-100000/(1+13%)=911504(元)

　　存货非正常损失应转出的进项税额=911504×13%=118496(元)

　　企业实际发生损失时，按扣除取得的变价收入后的金额转入待处理财产损溢。

　　借：待处理财产损溢——待处理流动资产损溢  1030000

　　贷：原材料  911504

　　应交税费——应交增值税(进项税额转出)  118496

　　(2)取得变价收入时,将取得的变价收入确认为“其他业务收入”，同时结转该部分原材料的成本计入“其他业务支出”。

　　借：银行存款  100000

　　贷：其他业务收入  88496

　　应交税费——应交增值税(销项税额)  11504

　　借：其他业务成本  88496

　　贷：原材料  88496

　　(假设本例中原材料按成本价出售)

　　(3)结转清理损益

　　借：营业外支出  1030000

　　贷：待处理财产损溢——待处理流动资产损溢  1030000

　　通过上述账务处理对比，第二种会计处理方法与第一种会计处理方法少缴增值税11504万元。

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