民事主体垫付税款在破产程序中的受偿顺位解析

　1、案例来源

　　王训宇诉宜昌律信投资有限公司破产管理人债权确认纠纷案

　　2、案情简介

　　2017年4月13日，湖北省宜昌市夷陵区人民法院根据生效判决书，通知律信公司向原告王训宇清偿本金三千万元，并承担从2014年3月11日起至实际清偿之日止按月息2%计算的利息，但律信公司未能自动清偿债务。

　　2017年9月21日至22日，法院就律信公司房屋进行了司法网络拍卖，因无人竞买而流拍。拍卖公告约定：“所有涉及的税费按法律规定办理。”

　　2017年11月16日，法院下达执行裁定书，裁定以涉案房屋流拍保留价交付原告王训宇用以抵偿本金及利息、诉讼费用。

　　2018年5月，原告办理了涉案房屋的过户手续并缴纳了所有的税款。2018年6月1日，法院根据律信公司的申请裁定受理了其破产重整一案。

　　2018年7月24日，原告王训宇向被告律信公司破产管理人申报债权，该债权被管理人认定为普通债权。

　　2019年3月1日，王训宇于提出复议申请，要求将办理涉案房屋所代缴的税款认定为债权并具有优先权，被告律信公司破产管理人仍然认定异议不成立。

　　原告遂诉请法院确认原告代缴的税款系其对律信公司享有的税款债权，具有优先受偿权。

　　3、法院裁判

　　法院认为：原告王训宇要求确认其垫缴的5219809.52元系其对律信公司享有的税款债权的诉讼请求，理由成立，本院予以支持;其要求优先受偿权的诉讼请求，本院不予支持，依法调整为按税款债权顺序受偿;被告律信公司破产管理人辩称原告王训宇垫付的税款应由其自负的辩解意见，理由不能成立，本院不予采信。

　　依据《中华人民共和国民法总则》第六条、《中华人民共和国合同法》第八十一条、《中华人民共和国企业破产法》第五十八条、第一百零九条、第一百一十三条第二款第二项之规定，判决如下：

　　原告王训宇垫缴的税款5219809.52元系其对宜昌律信投资有限公司享有的税款债权，由王训宇在破产程序中按税款债权的顺序受偿。

　　4、争议焦点

　　争议焦点一：原告以律信公司名义缴纳的税款应由谁负担

　　根据拍卖公告的约定及我国现行税收政策来看，税务机关向律信公司出具发票载明的税额共计5219809.52元，应属律信公司作为房屋出卖人应缴纳的税费，向王训宇个人出具的发票载明的税额共计1235077.72元，应属王训宇作为房屋买受人应当承担的税费。在没有证据证实原告王训宇系自愿承担全部税费的情况下，应认定本案所涉税款5219809.52元应当由律信公司负担。

　　争议焦点二：原、被告之间是否形成债权债务关系

　　部分税款本应由律信公司依法缴纳，因律信公司主观认识和客观不能的原因未缴纳，原告王训宇的代缴行为不能否认涉案缴税主体是律信公司的事实，原告代缴后，律信公司事实上构成不当得利，原告与律信公司之间形成不当得利之债，律信公司负有返还义务。

　　争议焦点三：该债权是普通债权还是按税款债权顺序受偿

　　判断债权受偿顺序，关键在于考察债权的取得方式。本案中，原告王训宇源于代律信公司缴纳税款而取得之债权，参照最高人民法院法发[2009]36号《关于正确审理企业破产案件为维护市场秩序提供司法保障若干问题的意见》第5条对职工债权的处理方式，不宜认定为普通债权，而应按税款债权受偿，如此认定，亦符合民事活动的公平原则。

　　5、经验总结

　　在法院拍卖或者以物抵债时买受人经常会出现不得不替债务人或出卖人承担全部税费的情况。有些是因为拍卖公告中约定买受人承担;有些则是买受人为了保护自己的利益，为了能够更早占有使用标的物做出的牺牲。后者在事后往往会向税务机关提起诉讼，要求返还税款，理由是自己不是纳税义务人，而这种诉讼一般都以败诉告终。本案给这些权力受损的债权人提供了另一个思路，以出卖人或债务人不当得利为由要求不当得利返还，更可能得到法院的支持。

　　判断债权在破产程序中的性质，要重点考察债权取得原因和方式。这种认定方式已有先例，本案法院裁判中援引的最高人民法院《关于正确审理企业破产案件为维护市场秩序提供司法保障若干问题的意见》规定：“政府或第三方就劳动债权的垫款，可以在破产程序中按照职工债权的受偿顺序优先获得清偿。”所以如果有买受人替出卖人垫付了全部税款后出卖人破产的情况，申报债权时可以按照税收债权申报，优先于普通债权。

　　6、相关法律规定

　　《中华人民共和国民法典》第九百八十五条

　　得利人没有法律根据取得不当利益的，受损失的人可以请求得利人返还取得的利益，但是有下列情形之一的除外：

　　(一)为履行道德义务进行的给付;

　　(二)债务到期之前的清偿;

　　(三)明知无给付义务而进行的债务清偿。

　　《中华人民共和国企业破产法》第一百一十三条

　　破产财产在优先清偿破产费用和共益债务后，依照下列顺序清偿：

　　(一)破产人所欠职工的工资和医疗、伤残补助、抚恤费用，所欠的应当划入职工个人账户的基本养老保险、基本医疗保险费用，以及法律、行政法规规定应当支付给职工的补偿金;

　　(二)破产人欠缴的除前项规定以外的社会保险费用和破产人所欠税款;

　　(三)普通破产债权。

　　破产财产不足以清偿同一顺序的清偿要求的，按照比例分配。

　　破产企业的董事、监事和高级管理人员的工资按照该企业职工的平均工资计算。

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