软件行业IPO审核要点及涉税分析

前言

　　软件及信息化行业是数字经济的核心支撑，是国家战略性、基础性、引领性的产业，对于提升国家竞争力、保障国家安全、推动经济社会高质量发展都具有重要意义。工业和信息化部印发《“十四五”软件和信息技术服务业发展规划》中提到：到2025年，工业APP突破100万个，高水平建成20家中国软件名园，规模以上企业软件业务收入突破14万亿元，年均增长12%以上。基于软件行业的重要性及发展快速性，软件行业的企业在IPO审核发行人中也占据了很高的比例，基于软件行业的特性，在IPO审核过程中主要有哪些关注点，其中涉税点有哪些呢，结合实际案例进行分析。

　　关于收入确认时点的准确性

　　由于软件行业的特殊性，有的开发周期长，有的需要试运行，后期还存在升级维护等，合同对于验收的具体约定不一样，都会影响收入确认时点。在发行人的问询函中，常见的问题如下：

　　“各业务类别属于某一时段内还是某一时点履行的履约义务，收入确认的具体标志，是否需要试运行，收入确认政策与合同约定是否一致”

　　根据《企业会计准则第14号——收入(2017)》的第十一条满足下列条件之一的，属于在某一时段内履行履约义务;否则，属于在某一时点履行履约义务：

　　①客户在企业履约的同时即取得并消耗企业履约所带来的经济利益。

　　②客户能够控制企业履约过程中在建的商品。

　　③企业履约过程中所产出的商品具有不可替代用途，且该企业在整个合同期间内有权就累计至今已完成的履约部分收取款项。

　　发行人需根据上述3个条件一一进行判别，如都不满足上述条件，则按时点法确认收入。

　　1.对于按是时段确认的产品

　　如“远江xx科技股份有限公司”在首次公开发行股票并在科创板上市申请文件的审核问询函的回复中就提到对于销售的软件产品包含免费赠送1到3年的数据库升级授权的，根据新收入准则规定，上述产品销售时默认赠送的1到3年期限不等的数据库升级授权属于在某一时段内履行的单项履约义务，应单独分拆确认为一项履约义务，并在授权有效期内分期分摊确认收入。发行人按照软件产品销售与升级授权的单独售价的相对比例，将交易价格进行分摊，升级授权从公司确认收入的时点起，按照合同中约定的免费升级授权期限，分期确认收入。

　　2.对于按时点确认的产品

　　对于此类产品，则需按照合同的具体约定确认收入的时点。我们简单总结了以下几个软件公司的收入确认时点。

　　关于人工成本的归集

　　软件行业一般是轻资产运营，人工成本占生产成本的比重较大，那人工成本应该怎么核算，怎样的内控措施才能够保证核算的真实性和完整性，也是发行人要经常面临的问询。成本归集的准确性，成本结转的差异都会造成毛利率的差异，进而影响到对财务数据的分析。在发行人的问询函中，常见的问题如下：

　　“成本中直接人工费核算的范围及依据，直接人工费与研发费用中职工薪酬如何区分及相关内控制度”

　　人工费的核算一般都是按照参与不同项目的工时比例来进行分摊，那如何保证记录的工时的准确性，则只能依赖内控制度及实施的有效性了。

　　如“昆仑XX技术股份有限公司”的回复为：成本中直接人工费主要指系参与项目开发的人员所对应的人工薪酬，核算时对参与项目开发的人员的薪酬按其执行不同项目的工时比例分配计入不同项目的直接人工成本，相关依据为员工工时统计表及项目薪酬分配表。

　　那接下来又询问，“报告期内工时分配表是否存在修改的情况?”

　　其回复为：自2022年1月起，公司研发和业务相关部门均通过工时系统填报工时，并进行线上审批，审批完成后不可修改，工时核算相关内部控制运行有效。该系统运行机制与前期的电子表格分配方式不存在实质性差异，主要减少了手工编制、汇总等工作，大幅提高工作效率，同时保证了相关内控制度的严格执行，能够准确区分各项成本费用。

　　是否存在税收优惠依赖，享受的优惠政策是否合法合规

　　软件行业作为国家鼓励的产业之一，给予了较多的税收优惠政策，比如增值税方面，可以享受实际税负超过3%的部分实行即征即退政策。企业所得税方面，根据具体情况可以享受两免三减半、五免五减半政策，高新技术企业则也可以一直享受15%的优惠税率。在发行人的问询函中，常见的问题如下：

　　“发行人税收优惠占当期利润总额的比例较高，请说明各期各项税收优惠的具体内容以及对净利润的具体影响金额，发行人利润的可持续性，是否严重依赖税收优惠。”

　　针对该事项发行人一般就分析各期间税收优惠占利润总额的比例，如果较低则可轻松应对，如果比例较高则需要就享受的税收优惠政策的稳定性、可持续性进行分析，税收优惠占比并不是IPO的实质性障碍，核心还是关注发行人独立面对市场竞争的能力，是不是对优惠存在很大的依赖，尤其是业绩规模较小的发行人。

　　针对享受的优惠政策是否合法合规，软件行业确实存在一些特殊性。

　　因软件企业在企业所得税上大多数都可以享受“两免三减半”的优惠政策，则发行人集团内部公司就存在向软件企业购买软件或技术服务，将利润向软件企业转移，整体降低集团税负的可能性。那么，对于是否存在不合理的转让定价，则软件企业可以以出具同期资料的方式进行证明，如果本企业的相关利润指标在可比公司的中位值附近，则可以有力证明转让定价的合理性。

　　其他主要审核要点

　　除了以上三项特别关注的审核点外，软件行业也经常被问到关于成本和毛利率的问题，因软件行业具有高毛利率的特性，如发行人的毛利率与同行业相比存在异常，需要发行人证明其合理性以及变动趋势是否合理，是否具有可持续性。

　　另外，软件企业很大一部分费用支出就是研发费用，研发费用归集的准确性、资本化费用化的问题也是很难避免的，基于谨慎性原则，大部分IPO企业都将研发费用全部费用化，很少资本化。另外，研发能力也是软件企业最重要的一个考核指标，如何证明本企业研发能力的竞争优势，也是得有充分的数据支撑(比如研发人员的构成、研发机构的设置、研发投入的金额及成本构成等)，而不是模棱两可自圆其说。

　　总结

　　在软件行业冲科创板的问询函中，重点还是关注发行人核心业务的市场竞争格局、核心技术的科技创新体现、核心产品的差异化竞争布局、主要产品的升级迭代周期和研发储备，关注发行人核心技术的硬科技属性、差异化竞争的有效性;关于未来相关预测的合理性和审慎性，以及发行人经营能力的可持续性。

　　在满足以上关键能力的前提下，上述列举的审核要点都可以在日常经营中进行规避和优化，提前发现问题，解决问题。

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